Характеристика и значение финансовой отчетности

1.4. Консолидированная финансовая отчетность основного и дочернего
юридического лица.
По окончании отчетного периода хозяйствующие субъекты составляют финансовую отчетность. При наличии у хозяйствующих субъектов дочерних или зависимых юридических лиц, находящихся как на территории Республики Казахстан, так и за ее пределами, наряду с собственной финансовой отчетностью, составляется и консолидированная отчетность, объединяющая отчетности данных юридических лиц.
Юридическое лицо (коммандитное и полное товарищества, товарищества с ограниченной и дополнительной ответственностью, акционерное общество) признается дочерним, если другое (основное) юридическое лицо в силу преобладающего участия в его уставном капитале либо в соответствии с заключенным между ними договором имеет возможность определять решение, принимаемые таким лицом.
Юридическое лицо (коммандитное и полное товарищества, товарищества с ограниченной и дополнительной ответственностью, акционерное общество) признается зависимым, если другое (участвующее, преобладающее) юридическое лицо имеет более 20% его голосующих акций или доли участия.
Консолидированная отчетность основного и дочернего юридического
лица.
Юридические лица могут осуществлять финансовые вложения в другие юридические лица посредством приобретения пакета акций; приобретение более 50% акций с правом голоса инвестируемого объекта дает возможность инвестору устанавливать контроль (т.е. определять финансовую и иную политику с целью получения дохода от деятельности предприятия) над этими объектами.
Инвестор при установлении контроля признается основным юридическим лицом, а предприятие, в которое были произведены инвестиции, - дочерним юридическим лицом. Основное юридическое лицо и все его дочерние юридические лица образуют группу юридических лиц, по данным которых составляется консолидированная отчетность.
Пользователей финансовой отчетности основного юридического лица интересует не только информация о финансовом положении и результатах его хозяйственной деятельности, но и всей группы в целом. Эта потребность обеспечивается консолидированной финансовой отчетностью, которая представляет собой совокупность отдельных финансовых отчетностей группы, составленных как отчетность одного юридического лица. Консолидированная финансовая отчетность включает в себя консолидированный бухгалтерский баланс, консолидированный отчет о результатах финансово-хозяйственной деятельности, консолидированный отчет о движении денежных средств и пояснительную записку.
Согласно Стандарта бухгалтерского учета № 13 «Консолидированная отчетность и учет инвестиций в дочерние товарищества» (СБУ 13) основное юридическое лицо включает в консолидированную финансовую отчетность все свои местные и зарубежные дочерние юридические лица, кроме случаев, когда дочернее юридическое лицо приобретено с целью продажи в ближайшем будущем и контроль над ним будет временным или оно действует в условиях строгих долгосрочных организаций, которые значительно снижают его способность передавать средства основному юридическому лицу (например, революционный переворот в стране пребывания).
Основное юридическое лицо, которое, в свою очередь, является дочерним и находится в полном или почти полном владении другого юридического лица, может не представлять консолидированную финансовую отчетность, если ее не требует его основное юридическое лицо и имеется согласие на это владельцев доли меньшинства.
Финансовые отчеты основного юридического лица и его дочерних юридических лиц консолидируется путем:
- приведения отчетов во взаимное соответствие (дополнительная обработка отчетов, изменение классификации, корректировка);
- объединения постатейно посредством суммирования данных об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах;
- исключения дублирования по некоторым статьям (процесс элиминирования).
Для того чтобы консолидированные финансовые отчеты представляли финансовую информацию о группе как о едином товариществе, при составлении консолидированной финансовой отчетности делаются корректирующие записи на основе произведенных расчетов по взаимным счетам, внутренним результатам, ценным бумагам и собственным капиталам, изменению сферы консолидации.
Корректирующие записи производятся в рабочей таблице в ходе подготовки консолидированной финансовой отчетности и не отражаются в бухгалтерском учете ни основного, ни дочернего юридического лица.
При составлении отчета группы, инвестиции в дочерние юр. Лица которые отражаются в отдельном бухгалтерском балансе основного юридического лица, фактически будут заменены чистыми активами дочерних юридических лиц. Для этого необходимо исключить балансовую стоимость инвестиций основного юридического лица в каждое дочернее и долю основного юридического лица в собственном капитале каждого дочернего. На дату приобретения затраты основного юридического лица в инвестиции дочернего могут быть равны доле основного юридического лица в собственном капитале дочернего; выше доли основного юридического лица в собственном капитале дочернего; ниже доли основного юридического лица в собственном капитале дочернего.
Превышение стоимости приобретения над долей чистых активов приобретающего юридического лица в текущей стоимости приобретенных активов за минусом обязательств, переходящих по сделке, определяется как гудвилл (цена фирмы) и отражается в консолидированном бухгалтерском балансе отдельной статьей как актив.
Если стоимость приобретения меньше доли чистых активов приобретающего юридического лица в текущей стоимости приобретенных активов и обязательств на дату его приобретения, возникшая разница представляет собой отрицательный гудвилл (бэдвил), который тоже отражают в консолидированном бухгалтерском балансе отдельной статьей.
Пример: ОАО «Сигма», приобретая 100% голосующих акций ОАО «Арасан» и покупая 100% долю участия в ТОО «Дан» и ТОО «Оспан», установило над ними контроль. Стоимость приобретенных акций составила 1750 тыс.тенге, стоимость доли участия в ТОО «Дан» - 635 тыс.тенге, в ТОО «Оспан» - 810 тыс.тенге. Данные балансов основного и дочерних юридических лиц приведены в таблице 1.
Чистые активы на момент приобретения составили:
ОАО «Арасан» 1750тыс.тенге (2055 тыс.тенге – 305 тыс.тенге)
ТОО «Дан» 750 тыс.тенге (1140 тыс.тенге – 390 тыс.тенге)
ТОО «Оспан» 520 тыс.тенге (665 тыс.тенге – 145 тыс.тенге)
Для формирования консолидированной отчетности составлена таблица 2 операций элиминирования (корректировок) по следующим этапам:
- первоначально была определена доля основного юридического лица в чистых активах (активы предприятия «минус» его обязательства)дочернего юридического лица на момент их приобретения;
- затем были произведены корректировки:
связанные с инвестициями в ОАО «Арасан» - исключена балансовая стоимость инвестиций и доля с собственном капитале на сумму 1750 тыс.тенге (произведены корректировки по статьям «инвестиции», «Уставный капитал», «Нераспределенный доход»);
связанные с инвестициями в ТОО «Оспан» - поскольку стоимость приобретения доли участия на момент приобретения превышает стоимость идентифицируемых активов и обязательств, возникает понятие «положительной репутации фирмы» (гудвилл). Откорректированы: стоимость инвестиций, произведенных основным юридическим лицом в дочернее на сумму 810 тыс.тенге (статья «Инвестиции»), доля основного юридического лица в дочернем на сумму 520 тыс.тенге (статья «Уставный капитал» - 500 тыс.тенге статья «Нераспределенный доход» - 20 тыс.тенге), сумма превышения стоимости приобретения над чистыми активами на сумму 290 тыс.тенге (статья «Гудвилл» - 290 тыс.тенге (810 - 520)):
связанные с инвестициями в ТОО «Дан» - поскольку стоимость приобретения доли участия на момент приобретения меньше стоимости чистых активов, то при консолидации появляется величина отрицательной деловой репутации (бэдвилл). Откорректированы: стоимость инвестиций основного юридического лица на сумму – 635 тыс.тенге (статья «Инвестиции»), доля основного юридического лица в дочернем на сумму 750 тыс.тенге (статья «Уставный капитал» - 600 тыс.тенге, статья «Нераспределенный доход» - 150 тыс.тенге), сумму превышения стоимости чистых активов над стоимостью приобретения 115 тыс.тенге (статья «Отрицательный гудвилл (бэдвилл) » - 115 тыс.тенге (750-635)).

Таблица 1