Iqtisodiyotni yanada rivojlantirish sharoitda konsolidatsiyalashtirilgan moliyaviy hisobot tuzishning nazariy asoslari

2-rasm. Konsolidatsiyalashgan hisobotni tuzish uchun kengaytirilgan tartiblar.

1. 
   Tashkilotlar bosh va sho’’ba korxonalari guruhiga ayrim jamiyat va yuridik shaxs maqomi yolg’ondan beriladi, sho’’ba jamiyatlari esa ushbu maqomni yolg’ondan yo’qotadi. Aynan ushbu tartibga muvofiq bosh va sho’’ba korxonalari guruhining buxgalteriya hisoboti:
   

• 
  oddiy jamiyat hisobotiga mos kelishi kerak;
  
• 
  bosh va sho’’ba korxonalari guruhi jamiyatlari o’rtasidagi operatsiyalar va ularning natijalari aniqlanishi va istisno qilinishi kerak.
  

2. 
   To’liqlik tartibi. Ushbu tartib barcha tashkilotlar qaerda joylashgani va faoliyat turidan qat’iy nazar, aniqrog’i, ulrning mulklari, majburiyatlari, daromad va harajatlari umumlashtirish jarayonida hisobga olinishini anglatadi. Shu tarzda bosh va sho’’ba korxonalari guruhining mulk va moliyaviy ahvoli, uning faoliyati natijalari to’liq va aniq aks ettirilishi ta’minlanadi.
   
3. 
   Yagona hisobot davri tartibi. Ushbu tartib birlik nazariyasidan kelib chiqadi va barcha bosh va sho’’ba korxonalari guruhi uchun yagona hisobot davri hamda yagona hisobot muddatini aniqlash lozimligini anglatadi. Shunday qilib, bosh va sho’’ba korxonalari guruhining barcha jamiyatlari qisman balanslari bitta aniq muddatga, ya’ni bosh korxonaning hisobot davrida tuzilishi va umumlashtirish lozim.
   
4. 
   Hisob siyosatining o’zgarmaslik tartibi. Ushbu tartib bosh va sho’’ba korxonalari guruhi hisoboti ma’lumotlarining birligi va taqqoslanishini ta’minlash uchun katta rol o’ynaydi. Hisob-kitob siyosati bir necha hisobot davri mobaynida izchil qo’llanilishi, undagi o’zgarishlar esa maxsus asoslangan bo’lishi kerak. Ushbu holatda hisob-kitob siyosatiga kapitalni va majburiyatlarni umumlashtirish, ichki aylanma mablag’lar va oraliq natijalarni istisno qilish, hamkorlikda nazorat qilinayotgan jamiyatlarni umumlashtirish, birlashtirilayotgan jamiyatlar doirasini aniqlash, shuningdek, umumlashtirish davomida yuzaga keladigan u yoki bu rad etishlarni aks ettirish usullari kiradi.
   

Konsolidatsiyalashgan hisobotni tayyorlashga nisbatan ham bir nechta turli nazariya mavjud. Alohida tashkilotlar hisobotini konsolidatsiya-lashgan hisobotga qo’shilishi maqsad va vazifalari, uslub va ko’lami ularning predmeti bo’ladi. Umumlashtirishning barcha nazariyalari bosh va sho’’ba korxonalari guruhining o’zaro bog’liq tashkilotlar birlashmasi sifatidagi o’ziga xosligini inobatga olishga harakat qiladi. Ularning bir-biridan asosan o’ziga xosligini inobatga olishga harakat qiladi. Ular bir-biridan, asosan “ozchilik ulushi”ga munosabat bilan farq qiladi.
Biroq, barcha mavjud umumlashtirilgan nazariyalardan faqat ikkitasi amaliy ahamiyatga ega. Ular o’tgan asr boshida Amerikada bosh va sho’’ba korxonalari guruhi hisobotini tayyorlash amaliyotidan kelib chiqqan. Ular ma’nosining tarjimasi “Birlik nazariyasi” va “Manfaatlar nazariyasi” deyish mumkin. Birlik nazariyasi bugungi kunda hukumron nazariya bo’lib, uning asosida umumlashtirishning xalqaro qoidalari ishlab chiqilgan (bu ayniqsa IAS - xalqaro standartlariga tegishli). Bu nazariya bosh va sho’’ba korxonalari guruhiga a’zo bo’layotgan jamiyatlar - mustaqil yuridik shaxslar - bosh va sho’’ba korxonalari guruhi tashkil topgach, o’z mustaqilligini yo’qotadi va iqtisodiy jihatdan yagona, “Bosh va sho’’ba korxonalari guruhi” deb atalaluvchi iqtisodiy tashkilot bo’ladi, degan fikrdan kelib chiqadi. Shundan kelib chiqib, konsolidatsiyalashgan hisobotning maqsadi - bosh va sho’’ba korxonalari guruhining o’ziga xos mustaqil iqtisodiy birlik sifatidagi mulkchilik va moliyaviy ahvoli hamda faoliyati natijalarini ko’rsatish hisoblanadi. Bosh va sho’’ba korxonalari guruhiga kiruvchi jamiyatlarni alohida yuridik shaxslar sifatida emas, bosh va sho’’ba korxonalari guruhi yagona korxonasining mustaqil bo’lmagan bo’limlari sifatida baholanishi “ko’pchilik” (ya’ni, bosh va sho’’ba korxonalari guruhiga kiruvchi jamiyatlar) ham, “ozchilik” (bosh va sho’’ba korxonalari guruhiga kirmaydigan jamiyatlar) ham yangi iqtisodiy birlikning teng huquqli egalari sifatida ko’rib chiqilishiga olib keladi. Shu sababli “ko’pchilik” manfaatlari ham, “ozchilik” manfaatlari ham konsolidatsiyalashgan hisobotni tayyorlashda Birlik nazariyasiga muvofiq, bir xil sifatida hisobga olinmaydi va ko’rib chiqilmaydi. Ya’ni «ozchilik» mazkur holatda tashqi ishtirokchi sifatida emas, bosh va sho’’ba korxonalari guruhiga tegishli, deb baholanadi. Shu sababli konsolidatsiyalashgan hisobotni bandma-band bo’lish, uning bandlarini baholash, bosh va sho’’ba korxonalari guruhi ichidagi operatsiyalarni o’zaro qayta hisob-kitob qilishning barcha masalalari bu nuqtai nazardan ko’rib chiqiladi.
Manfaatlar nazariyasi ham konsolidatsiyalashgan hisobotni bir necha jamiyatlardan iborat yangi iqtisodiy tuzilma sifatida ko’rib chiqadi. Biroq, uning birlik nazariyasidan farqi shundaki, u “bosh va sho’’ba korxonalari guruhidagi ko’pchilik va ozchilik manfaatlari bir xil emas, turlicha” degan asosga tayanadi. Shu bois konsolidatsiyalashgan hisobot “ko’pchilik va ozchilik manfaatlarini alohida aks ettiradi, buning ustiga ko’pchilik manfaatlari ustun sanaladi”. Mazkur holat ozchilik, Birlik nazariyasiga qarama-qarshi tarzda, bosh va sho’’ba korxonalari guruhiga aloqador bo’lmagan chetdagi qatnashchilar sifatida baholanadi. Natijada, manfaatlar nazariyasiga ko’ra, “bosh va sho’’ba korxonalari guruhining mulkchilik va moliyaviy holati hamda faoliyati natijalari manzarasini ko’pchilik nuqtai nazaridan yagona tuzilma sifatida ifodalash” konsolidatsiyalashgan hisobotning maqsadi hisoblanadi. Shu munosabat bilan manfaatlar nazariyasiga ko’ra konsolidatsiyalashgan hisobot bosh kompaniyaning o’ziga xos kengaytirilgan hisoboti bo’ladi. Hisobotning bunday turi birinchi navbatda bosh kompaniya va uning hisobotidan foydalanuvchilar manfaatlariga xizmat qiladi, ayni paytda birlik nazariyasiga ko’ra tayyorlangan konsolidatsiyalashgan hisobot barcha umumlashtirilayotgan jamiyatlar hamda ularning hisobotidan foydalanuvchilar uchun muhim axborot manbai sanaladi.
Manfaatlar nazariyasiga ko’ra, ozchilik ulushi bosh va sho’’ba korxonalari guruhi aktivlari va passivlarida aks ettirishidan butunlay voz kechsa bo’ladi, hisobotga faqat bosh kompaniyaning ulushiga mos ma’lumotlar kiritiladi.
Bizning fikrimizcha, birlik nazariyasidan foydalanib emas, bosh va sho’’ba korxonalari guruhi manfaatlar nazariyasi yordamida tayyorlangan konsolidatsiyalashgan hisobot “Bosh va sho’’ba korxonalari guruhining o’ziga xos mustaqil iqtisodiy birlik sifatidagi mol-mulk va moliyaviy holati hamda faoliyati natijalari”ning haqiqiy manzarasini aks ettirishga qodir emas. Iqtisodiy nuqtai nazardan Manfaatlar nazariyasi asosida hisobotni tayyorlash maqsadga muvofiq hisoblanmaydi; bosh va sho’’ba korxonalari guruhi raxbariyati uchun axborot rejalashtirish, boshqarish va nazorat vositasi bo’la olmaydi, chunki umumlashtirish, avvalo, oraliq natijalarni umumlashtirish to’liq amalga oshirilmaydi.
So’nggi vaqtda manfaatlar nazariyasi shu tarzda to’ldirildiki, u va Birlik nazariyasi o’rtasidagi farq kamaydi; “To’liq umumlashtirilgan manfaatlar nazariyasi” rivojlantirildi, ayni paytda mazkur nazariyaning avvalgi rivojlanishi “Mos ravishda umumlashtirilgan manfaatlar nazariyasi” deb ataladi.
Bu ikki turni qiyoslash uchun “Mos ravishda umumlashtirilgan manfaatlar nazariyasi”ning asosiy xususiyatlariga yana bir tuxtalib o’tamiz. Ozchilik va ko’pchilik manfaatlarini qarama-qarshi qo’yishga asoslanib, nazariyaning bunday turi tarafdorlari ozchilik ulushiga to’g’ri keladigan oraliq daromadni chetga, bosh va sho’’ba korxonalari guruhi tashqarisiga sotish deb baholashadi va Bosh va sho’’ba korxonalari guruhi ichidagi operatsiyalardan tushgan oraliq daromadlarni to’liq emas, bosh kompaniya ulushiga to’g’ri keladigan hajmda chiqarib tashlashni taklif etishadi. Bundan tashqari ular konsolidatsiyalashgan hisobotni netto uslubi bo’yicha tayyorlashni taklif etishadi. Bunda ozchilik ulushini aks ettirmasdan bosh kompaniya ulushiga to’g’ri keladigan ma’lumotlarnigina kiritishga ruxsat beriladi. Umumlashtirish chog’ida chiqarib tashlanishi lozim bo’lgan barcha ma’lumotlarni ular to’liq hajmda emas, bosh korxonaning ulushiga mos ravishda chiqarib tashlashni taklif etishadi. Ozchilik ulushiga to’g’ri keladigan operatsiyalar ulushi amalga oshirilgan deb baholanadi. Sho’’ba jamiyatlarini aks ettirishning bu shaklini proportsional umumlashtirish deb ham atashadi. Biroq amaliyotda sho’’ba jamiyatlari uchun proportsional umumlashtirish ko’zda tutilmagan, u faqat birgalikda nazorat qilinadigan jamiyatlarga nisbatan qo’llanishi mumkin.
Yuqorida ta’kidlanganidek, manfaatlar nazariyasi so’nggi vaqtda ba’zi o’zgarishlarga uchradi. “To’liq umumlashtirilgan manfaatlar nazariyasi” yo’nalishi ancha rivojlandi va Birlik nazariyasiga yaqinlashmoqda. Bu yo’nalish konsolidatsiyalashgan hisobot bosh kompaniyaning aktsiyadorlari va ishtirokchilari uchun mo’ljallangan, degan nuqtai nazarga asoslangan. Biroq yuqorida bayon etilgan proportsional umumlashtirishli manfaatlar nazariyasi yo’nalishidan farqli o’laroq, ikkinchi yo’nalish bosh va sho’’ba korxonalari guruhi yoki bosh kompaniya rahbariyati sho’’ba jamiyatlarining bog’liqligiga asoslangan holda ularning barcha aktiv va passivlarini boshqarish imkoniyatiga egaligidan kelib chiqadi. Aynan shu bois sho’’ba jamiyatlarini proportsional umumlashtirish to’g’ri bo’lmaydi, shu munosabat bilan ular to’liq umumlashtirilishi zarur. Shunday qilib manfaatlar nazariyasining bu yo’nalishi “Birlik nazariyasi”ga o’xshab qoladi.
Ikkinchi bob bo‘yicha xulosa
Konsolidatsiyalashgan moliyaviy hisobotni tuzish, uni auditorlik tekshiruvidan o‘tkazishda auditning turdosh xizmatlariga qo‘yilgan barcha talablarni qamrab olishi va xalqaro standartlarda belgilangan mezonlarga rioya qilishini ta’minlash maqsadga muvofiqdir. Investorga boshqa investorlarga qaraganda ovoz berish huquqi qancha ko‘p bo‘lsa, investitsiya ob’ektining ahamiyatli faoliyatini boshqarish imkoniyatini beruvchi mavjud huquqlari borligi ehtimolligi shunchalik yuqori bo‘ladi. Qolgan ovoz berish huquqlari qanchalik “tarqoq” bo‘lsa, investorda unga investitsiya ob’ektining ahamiyatli faoliyatini boshqarish imkoniyatini beruvchi mavjud huquqlari borligi ehtimoli shunchalik yuqori bo‘ladi.
Ahamiyatli faoliyat bo‘yicha qaror ko‘pchilikning ovozi bilan qabul qilinadigan holatlarda va ovoz berish huquqiga ega bo‘lgan (yoki ovoz berish huquqiga ega bo‘lgan guruhga) boshqa biror kimga nisbatan investorga sezilarli darajada ko‘proq ovoz berish huquqi tegishli bo‘lganda hamda qolgan aksiyalar ko‘p sonli mayda aksiyadorlarga tegishli bo‘lgan vaziyatda, ushbu omillar investorda vakolatlarning mavjudligi haqidagi xulosaga kelish uchun etarli bo‘lishi mumkin (va shu jumladan, nazorat ham – bunday holatda amaldagi nazorat haqida so‘z bormoqda). Agar ovoz berish huquqlari va mulkka egalik qilish huquqlarining yarmidan kamiga egalik qiladigan investorda nazoratning mavjudligi aniq ayon bo‘lmasa, nazoratni aniqlashda barcha mavjud omillarni hisobga olish lozim.